Zur Freistellung von Arbeitslohn nach § 34c EStG i.V.m. dem Auslandstätigkeitserlass

Der Sachverhalt:

Die Klägerin war von April 2009 bis zum Oktober 2012 bei der Entwicklungshilfegesellschaft A mbH (A) mit Sitz in K nichtselbstständig als Projektleiterin beschäftigt. Sie arbeitete aufgrund eines projektbefristeten Anstellungsvertrags im Rahmen der Micro Projects Programme in Afrika. Dabei handelte es sich um ein - ganz oder teilweise - mit EU-Mitteln, jedenfalls nicht durch die BRD finanziertes Projekt. Wohnort und Lebensmittelpunkt der Klägerin waren in dieser Zeit E, Beschäftigungsort war W in Afrika.

Einem Antrag des Arbeitgebers auf Freistellung des Arbeitslohns nach dem Auslandstätigkeitserlass (ATE) für die Zeit von April 2009 bis April 2011 war durch das Finanzamt K stattgegeben worden. Der Arbeitgeber hatte für die Streitjahre 2011 und 2012 keine Lohnsteuer von dem Arbeitslohn der Klägerin einbehalten und abgeführt. In Afrika war ebenfalls keine Versteuerung des Arbeitslohnes der Klägerin erfolgt. Auf den elektronischen Lohnsteuerbescheinigungen der Klägerin sind steuerfreier Arbeitslohn nach ATE für 2011 i.H.v. rd. 90.500 € und für 2012 i.H.v. rd. 87.500 € sowie steuerfreie Arbeitgeberleistungen bei doppelter Haushaltsführung für 2011 i.H.v. 12.000 € und für 2012 i.H.v. 10.800 € ausgewiesen.

Im Rahmen einer Lohnsteueraußenprüfung bei der A stellte das zuständige Finanzamt fest, dass die Finanzierung des Projektes nicht durch den Bund oder die Gesellschaft für internationale Zusammenarbeit, sondern durch die EU erfolgt war, und bat das Finanzamt darum, den Arbeitslohn der Klägerin im Rahmen von Einkommensteuerveranlagungen der Besteuerung zu unterwerfen. Dieses setzte die Einkommensteuer 2011 auf rd. 27.000 € und die Einkommensteuer 2012 auf 24.600 € fest. Dabei berücksichtigte er die Bruttoarbeitslöhne der Klägerin vermindert um die dazu erklärten Werbungskosten i.H.v. rd. 1.300 € für 2011 und i.H.v. 1.100 € für 2012 als steuerpflichtige Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit.

Das FG wies die auf Steuerfreistellung des Arbeitslohns gerichtete Klage ab. Die beim BFH anhängige Revision der Klägerin wird dort unter dem Az. I R 20/18 geführt.

Die Gründe:

Das Finanzamt hat die Einkünfte aus der nichtselbständigen Tätigkeit der Klägerin bei der A zutreffend der deutschen Einkommensbesteuerung unterworfen. Für die streitigen Einkünfte der Klägerin kommt keine Steuerermäßigung nach § 34c EStG in Betracht.

Gem. § 34c Abs. 5 EStG können die obersten Finanzbehörden der Länder oder die von ihnen beauftragten Finanzbehörden mit Zustimmung des BMF die auf ausländische Einkünfte entfallende deutsche Einkommensteuer ganz oder zum Teil erlassen oder in einem Pauschbetrag festsetzen, wenn dies aus volkswirtschaftlichen Gründen zweckmäßig ist. Es handelt sich hierbei nicht um einen Erlass i.R.d. Steuererhebungsverfahrens gem. § 227 AO, sondern um eine auf Festsetzungsebene zu prüfende Steuerermäßigung. Derartige "volkswirtschaftliche Gründe" i.S.d. Vorschrift liegen nur dann vor, wenn die Steuerbegünstigung der deutschen Außenwirtschaft und deren Konkurrenzfähigkeit dient. Auf der Ermächtigungsgrundlage des § 34c Abs. 5 EStG basiert der ATE vom 31.10.1983.

Der Anwendung des ATE stehen hier nicht vorrangige Regelungen in einem Doppelbesteuerungsabkommen entgegen, da Deutschland und Afrika ein solches Abkommen nicht abgeschlossen haben. Jedoch scheitert die Anwendung des ATE daran, dass dessen vorliegend allein in Betracht kommende Regelung des Abschnittes I Nr. 4 allein deutsche öffentliche Entwicklungshilfe begünstigt und nicht etwa auch internationale oder europäische Entwicklungshilfe. Zwar ist in der Vorschrift nicht weiter definiert, was unter "deutscher öffentlicher Entwicklungshilfe" zu verstehen ist. Insbesondere bleibt offen, ob eine lediglich teilweise Finanzierung der Entwicklungshilfe aus deutschen Mitteln genügt, um "deutsche Entwicklungshilfe" annehmen zu können, ob erforderlich ist, dass der Arbeitslohn mindestens zu 75 % durch das Bundesministerium für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung oder über die bundeseigene Deutsche Gesellschaft für internationale Zusammenarbeit GmbH getragen wird, oder ob eine vollständige Finanzierung der Projektförderung aus deutschen Mitteln zu fordern ist.

Allerdings scheidet die Annahme deutscher Entwicklungshilfe jedenfalls dann aus, wenn - wie hier - die Gelder für die Projektförderung nicht einmal zum Teil unmittelbar aus inländischen öffentlichen Kassen stammen. Es handelt sich vorliegend um ein vollständig aus Mitteln der European Development Funds - und wohl des afrikanischen Staates - finanziertes Projekt, das damit in keiner Weise als "deutsche öffentliche Entwicklungshilfe" beurteilt werden kann. In diesem Zusammenhang ist es unmaßgeblich, dass laut der Klägerin mittelbar auch Zahlungen des deutschen Staates in die Finanzierung auf EU-Ebene geflossen sein mögen. Zum einen ist ein so weitgehendes Verständnis der Verwaltungsanweisung, das letztlich jede entfernte Berührung der Projetförderung mit nationalen Geldmitteln genügen ließe, ihrem Wortlaut nicht zu entnehmen; zum anderen rechtfertigt das Regelungsziel des ATE, die Förderung der nationalen Wirtschaft, die Beschränkung der Begünstigung auf unmittelbar durch den deutschen Staat geschaffene oder zumindest finanzierte Entwicklungshilfeprojekte.

Linkhinweis:

• Der Volltext der Entscheidung ist in der Rechtsprechungsdatenbank NRW veröffentlicht.
• Um direkt zum Volltext zu kommen, klicken Sie bitte hier.