Zur teilweisen Rückzahlung des von einem Ehegatten gezahlten Einmalbeitrags für eine vom anderen Ehegatten vereinbarten Rentenversicherung nach dessen Tod

Der Sachverhalt:
Die Ehefrau des Klägers hatte im Juli 2003 bei der B-Lebensversicherung einen Rentenversicherungsvertrag gegen einen einmaligen Gesamtbeitrag von 150.000 € abgeschlossen. Den Beitrag zahlte der Kläger. Die Rente sollte gezahlt werden, solange die Ehefrau lebt. Für den Fall, dass sie verstirbt, bevor die gezahlte Rente den Beitrag erreicht, wurde vereinbart, dass die Versicherung den Unterschiedsbetrag an den Kläger zurückzahlt.

Die Ehefrau verstarb im Mai 2006 und wurde vom Kläger allein beerbt. Er erhielt zudem den für die Rentenversicherung gezahlten Beitrag abzüglich der gezahlten Renten erstattet, und zwar einen Betrag von 126.148 €. Das Finanzamt berücksichtigte bei der Festsetzung der Erbschaftsteuer diesen Betrag als Erwerb nach § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG und setzte die Erbschaftssteuer auf insgesamt 25.091 € fest. Der Kläger sah darin eine Verletzung des § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG. Die Zahlung der Lebensversicherung an ihn stelle einen nicht steuerbaren Vermögensrückfall dar.

Das FG wies die Klage ab. Auf die Revision des Klägers hob der BFH das Urteil auf und gab der Klage statt und setzte die Erbschaftsteuer auf insgesamt 11.220 € fest.

Die Gründe:
Der Anspruch des Klägers auf Rückzahlung des von ihm entrichteten Beitrags abzüglich der von der Lebensversicherung gezahlten Renten unterlag nicht gem. § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG der Erbschaftsteuer.

Die Voraussetzungen des § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG waren nicht erfüllt. Es fehlte hinsichtlich des durch den (vorzeitigen) Tod der Ehefrau aufschiebend bedingten Rückzahlungsanspruchs an der erforderlichen Vermögensverschiebung zwischen ihr und dem Kläger. Nicht die Ehegattin, sondern der Kläger hatte den Versicherungsbeitrag gezahlt. Dies war im vorliegenden Fall letztlich entscheidend.

Der Senat teilt somit für die vorliegende Fallgestaltung die aktuelle Auffassung der Finanzverwaltung zu der Frage, unter welchen Voraussetzungen Leistungen aus einer Lebensversicherung beim Erwerb durch einen Bezugsberechtigten der Besteuerung nach § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG unterliegen. Dies ist nach R E 3.7 Abs. 2 S. 1 ErbStR 2011 der Fall, wenn im Valutaverhältnis zwischen dem Versprechensempfänger (Versicherungsnehmer und Erblasser) und dem Begünstigten eine freigebige Zuwendung vorliegt.

Die Finanzverwaltung hat somit die von ihr früher in R 10 Abs. 2 S. 2 ErbStR 2003 vertretene Auffassung aufgegeben, nach der die Steuerpflicht nach § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG grundsätzlich nicht dadurch entfällt, dass der Bezugsberechtigte die Prämien ganz oder teilweise anstelle des Versicherungsnehmers gezahlt hat. Anders als in R 10 Abs. 2 S. 4 ErbStR 2003 vorgesehen macht die Finanzverwaltung die Unanwendbarkeit des § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG bei dem Erwerb eines Anspruchs aus einer Lebensversicherung nicht mehr davon abhängig, dass der Prämienzahler von vornherein sowohl für den Erlebens- als auch für den Todesfall unwiderruflich bezugsberechtigt ist. Vielmehr kommt es lediglich darauf an, ob und gegebenenfalls in welchem Umfang die versicherte Person oder der Bezugsberechtigte die Versicherungsbeiträge gezahlt hat.

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