Zur Vorsteuerkorrektur bei Rabattgewährung innerhalb einer in einem anderen Mitgliedstaat beginnenden Lieferkette

Der Sachverhalt:
Die Klägerin ist eine GmbH, die sich mit der Planung und Herstellung von Kommunikationsnetzen befasst. Mit den Firmen A, B, C und D bildete die Klägerin eine Einkaufsgemeinschaft für den Erwerb von Erzeugnissen der in dem Vereinigten Königreich ansässigen X-Ltd. Die Gesellschaften der Einkaufsgemeinschaften kauften die Produkte bei verschiedenen Großhändlern in Deutschland. Die Klägerin erwarb die Produkte unter Inanspruchnahme des Vorsteuerabzugs. X zahlte einen Rabatt für die Einkäufe aller vier Gesellschaften der Einkaufsgemeinschaften quartalsweise an A aus.

A ermittelte dann den Anteil jeder Gesellschaft der Einkaufsgemeinschaft anhand der jeweiligen Einkäufe und leitete die Rabatte entsprechend an diese Gesellschaften und damit auch an die Klägerin weiter. Das Finanzamt kürzte im Anschluss an eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung die Vorsteuerbeträge für das Streitjahr (2006) entsprechend den von der X gewährten Rabatten und änderte die Umsatzsteuerfestsetzung 2006 gem. § 164 Abs. 2 AO entsprechend.

Das FG wies die hiergegen gerichtete Klage ab. Auf die Revision der Klägerin hob der BFH das Urteil auf und gab der Klage statt.

Die Gründe:
Das FG hat zu Unrecht die Voraussetzungen einer zur Berichtigung des Vorsteuerabzugs bei der Klägerin führenden Änderung der Bemessungsgrundlage gem. § 17 Abs. 1 UStG bejaht.

Die Voraussetzungen für eine Vorsteuerkorrektur nach § 17 Abs. 1 S. 2 UStG sind vorliegend nicht erfüllt, denn die Bemessungsgrundlage für den Umsatz der Großhändler an die Klägerin, der sie zum Vorsteuerabzug berechtigt, hat sich nicht geändert. Da sich die Bemessungsgrundlage i.S.d. § 10 Abs. 1, § 17 Abs. 1 S. 1 UStG (das Entgelt) grundsätzlich nach dem zwischen Leistendem und Leistungsempfänger bestehenden Rechtsverhältnis richtet, betrifft auch die Berichtigungspflicht nach § 17 Abs. 1 S. 2 UStG nur die am Leistungsaustausch unmittelbar beteiligten Unternehmer. Das Entgelt im Rechtsverhältnis zwischen den Großhändlern und der Klägerin hat sich nicht geändert, weil sich der Wert dessen, was die Klägerin gegenüber den Großhändlern aufgewandt hat, durch den Rabatt nicht verändert hat; eine Berücksichtigung des von X gewährten Rabattes scheidet im Verhältnis zwischen den Großhändlern und der Klägerin aus.

Die Voraussetzungen einer Vorsteuerberichtigung nach § 17 Abs. 1 S. 3 und 4 UStG liegen ebenfalls nicht vor, weil auch die Vorsteuerberichtigung nach § 17 Abs. 1 S. 4 UStG - ebenso wie die des § 17 Abs. 1 S. 2 UStG - eine Änderung der Bemessungsgrundlage für einen steuerpflichtigen Umsatz voraussetzt. Gem. § 17 Abs. 1 S. 3 UStG muss der Unternehmer, an den der Umsatz ausgeführt wurde, den Vorsteuerabzug nicht berichtigen, soweit er durch die Änderung der Bemessungsgrundlage wirtschaftlich nicht begünstigt wird. Wird in diesen Fällen ein anderer Unternehmer durch die Änderung der Bemessungsgrundlage wirtschaftlich begünstigt, hat dieser Unternehmer seinen Vorsteuerabzug zu berichtigen (§ 17 Abs. 1 S. 4 UStG).

Für keinen der in Betracht kommenden Umsätze in der Leistungskette X - Großhändler - Einkaufsgemeinschaft (Klägerin) liegen die Voraussetzungen für eine Korrektur vor: Für die Lieferung der Großhändler an die Klägerin folgt das aus den oben genannten Gründen. Dasselbe gilt für die (steuerfreie) Lieferung durch X an die Großhändler und für den nach § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG im Inland steuerpflichtigen innergemeinschaftlichen Erwerb der Großhändler. Bei der Lieferung des X an die Großhändler fehlt es am Merkmal eines "steuerpflichtigen" Umsatzes (§ 17 Abs. 1 S. 4 i.V.m. S. 1 UStG). X hätte den für ihre Umsätze geschuldeten Steuerbetrag nach § 17 Abs. 1 S. 1 UStG zu ihren Gunsten nur berichtigen können, wenn ihre Umsätze nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG der Umsatzsteuer im Inland unterlegen hätten und steuerpflichtig gewesen wären, was - korrespondierend - die Verpflichtung der Klägerin zur Berichtigung ihres Vorsteuerabzugs zur Folge gehabt hätte.

Diese für eine Lieferkette im Inland geltenden Grundsätze kommen aber nicht zum Tragen, wenn es sich bei der Lieferung des ersten Unternehmers um eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung handelt. Das verstößt nicht gegen den Neutralitätsgrundsatz; denn X erbringt keine im Inland steuerbaren und steuerpflichtigen Umsätze. Sie führt ihre Lieferungen (an die Großhändler) in Großbritannien aus, und zwar entsprechend Art. 28c Teil A Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG (Art. 138 Abs. 1 der MwStSystRL) als steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen.

Linkhinweis:

• Der Volltext der Entscheidung ist auf der Homepage des BFH veröffentlicht.
• Um direkt zum Volltext zu kommen, klicken Sie bitte hier.