Zurückbehalt wesentlicher Betriebsgrundlage bei Einbringung

Der Sachverhalt:
Die verheirateten Kläger vermieteten den gewerblichen Teil des in ihrem Miteigentum stehenden Grundstücks X. seit 1996 an den Kläger, der dort ein Maschinenbau-Unternehmen betrieb. Nach Gründung der GmbH, deren Gesellschafter die Kläger zunächst zur Hälfte waren, vermietete der Kläger ab Januar 1999 die Maschinen und den Kundenstamm seines Einzelunternehmens sowie die Eheleute den vorgenannten Grundstücksanteil an die GmbH. Nachdem das Finanzamt den Klägern mitgeteilt hatte, es gehe von einer Betriebsaufspaltung zwischen den Klägern und der GmbH aus, übertrug die Klägerin am 25.2.1999 ihren GmbH-Anteil dem Kläger, der damit Alleingesellschafter-Geschäftsführer der GmbH wurde.

Der Kläger erwarb am 18.10.2001 ein unbebautes Grundstück Z, das er unter Inanspruchnahme einer unter seiner Einzelfirma beantragten öffentlichen Finanzhilfe mit Gewerberäumen (Nutzfläche: 593 qm) bebaute. Nachdem er am 17.12.2002 unentgeltlich seinen hälftigen Miteigentumsanteil an dem Grundstück Z. der Klägerin übertragen hatte, verlegte die GmbH ihren Unternehmenssitz nach der Fertigstellung der Gewerberäume dorthin. Die Grundstücksgemeinschaft vermietete sodann für die Dauer von zehn Jahren das Grundstück am 17.9.2003 rückwirkend zum 1.3.2003 an die GmbH.

Der Kläger teilte zunächst die Einschätzung des Finanzamtes, dass sein hälftiger Miteigentumsanteil zu seinem Besitzeinzelunternehmen gehöre und berichtigte seine Einkommensteuererklärung 2002 entsprechend. Zudem erklärte er (betreffend seinen Miteigentumsanteil) für die Jahre 2003 bis 2005 gewerbliche Vermietungseinkünfte und erläuterte dies jeweils mit "50 v.H. anteilig ... (Kläger) Betriebsvermögen". Das Finanzamt veranlagte die Kläger erklärungsgemäß. Mit Rücksicht auf zwischenzeitliche Erweiterungsbauten wurde der Mietvertrag durch den Vertrag vom 16.12.2008 ersetzt und die Vertragslaufzeit bis zum 30.11.2018 verlängert sowie im Jahr 2014 erneut geändert (weitere Mieterhöhung).

Mit notariell beurkundetem Vertrag über die "Ausgliederung zur Aufnahme" vom 25.8.2006 übertrug der Kläger sein Besitzeinzelunternehmen zum 1.1.2006 gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten der GmbH; seinen Anteil am Grundstück Z. behielt er zurück. In ihrer Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 2006 gaben die Kläger insoweit keinen Aufgabegewinn an; vielmehr gingen sie von einer steuerneutralen Einbringung nach § 20 UmwStG 2002 aus.

Nach einer Außenprüfung kam der Prüfer zu dem Ergebnis, die Voraussetzungen des § 20 UmwStG 2002 hätten nicht vorgelegen, weil das Grundstück Z. nicht mit eingebracht worden sei. Das Finanzamt folgte dem und setzte nach § 16 EStG einen steuerbaren "Veräußerungsgewinn" an.

Die hiergegen gerichtete Klage blieb in allen Instanzen erfolglos.

Gründe:
Dem FG war darin zu folgen, dass aufgrund des Rückbehalts des Grundstücksanteils Z. die Einbringung der weiteren Wirtschaftsgüter des Besitzeinzelunternehmens in die GmbH nicht nach § 20 UmwStG 2002 steuerrechtlich zu Buchwerten vollzogen werden konnte und deshalb zugleich auch zum Anfall eines Betriebsaufgabegewinns nach § 16 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 i.V.m. Abs. 3 EStG geführt hat.

Es lag nach den Feststellungen des FG hinsichtlich des Miteigentumsanteils des Besitzeinzelunternehmers an der Grundstücksgemeinschaft notwendiges Betriebsvermögen vor. Es handelte sich auch um eine wesentliche Betriebsgrundlage i.S.d. § 20 UmwStG, da in diesem Rahmen die funktionale Betrachtungsweise maßgebend ist. Als funktional wesentlich sind dabei alle Wirtschaftsgüter anzusehen, die für den Betriebsablauf ein erhebliches Gewicht haben und mithin für die Fortführung des Betriebs notwendig sind oder dem Betrieb das Gepräge geben. Ein Grundstück ist für den Betrieb wesentlich, wenn es die räumliche und funktionale Grundlage für die Geschäftstätigkeit bildet und es dem Unternehmen ermöglicht, seinen Geschäftsbetrieb aufzunehmen und auszuüben.

Daher ist grundsätzlich jedes vom Betrieb genutzte Grundstück eine funktional wesentliche Betriebsgrundlage, es sei denn, es ist im Einzelfall ausnahmsweise nur von geringer wirtschaftlicher Bedeutung für den Betrieb. Die Zuordnung eines Grundstücks zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen scheitert auch nicht daran, dass das Betriebsunternehmen jederzeit am Markt ein für seine Belange gleichwertiges Objekt kaufen oder mieten könnte. Gleiches gilt für den Miteigentumsanteil an einer wesentlichen Betriebsgrundlage.

Im Streitfall war die Zurückbehaltung des Miteigentumsanteils an dem von der Betriebs-GmbH genutzten Grundstück als wesentliche Betriebsgrundlage anzusehen, die somit einer Buchwerteinbringung entgegenstand. Auch lag keine begünstigte Teilbetriebseinbringung vor. Entsprechend war daher die Einbringung des Besitzeinzelunternehmens in die GmbH gegen Gesellschaftsanteile an der übernehmenden Gesellschaft nach § 16 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 i.V.m. Abs. 3 EStG steuerbar.

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